Neue BFG-Entscheidung: Auswirkungen bei fehlerhafter Zustellreihenfolge

Das Bundesfinanzgericht (BFG) hat in mehreren Entscheidungen die Erlassung eines neuen Sachbescheides vor der Zustellung des verfahrensrechtlichen Abänderungsbescheides als rechtswidrig beurteilt (vgl BFG 1.12.2025, RV/7100567/2024; 19.1.2026, RV/6100317/2025; 6.2.2026, RV/6100162/2025; 16.2.2026, RV/3100028/2026).

Ausgangslage

Nach der Rechtsprechung des VwGH verlangt die wirksame Erlassung eines Bescheides eine Bekanntgabe der Erledigung an denjenigen, für den sie ihrem Inhalt nach bestimmt. Gemäß § 98 Abs 2 BAO gelten elektronisch über FinanzOnline erlassene Bescheide mit dem Zeitpunkt der Einbringung der Daten in die Databox als zugestellt (siehe hierzu VwGH vom 26.1.2023, Ra 2022/16/0112).

Aufgrund programmtechnischer Gründe besteht aktuell bei der Finanzverwaltung die Problematik, dass von der Abgabenbehörde zeitgleich elektronisch genehmigte Aufhebungs- bzw Wiederaufnahmsbescheide und Sachbescheide dennoch (meist aufgrund der Datenverarbeitung nachts) zu unterschiedlichen Zeitpunkten in die Databox zugestellt werden. Dies resultiert darin, dass die Zustellung der Aufhebungs- oder Wiederaufnahmsbescheide in einigen BFG-Entscheidungsfällen nach der Zustellung des neuen Sachbescheides erfolgte. Teilweise wurden die Aufhebungs- bzw Wiederaufnahmsbescheide noch am selben Tag wenige Minuten später zugestellt, in anderen Fällen jedoch erst einige Stunden später sowie bereits am nächsten Tag.

Nach § 307 Abs 1 BAO hat im Falle der Bescheidaufhebung nach § 299 BAO oder der Wiederaufnahme nach § 303 BAO der Aufhebungs- bzw Wiederaufnahmsbescheid „zumindest gleichzeitig (wenn auch in der gebotenen gedanklich logischen Reihenfolge) zu ergehen“ (siehe VwGH vom 11.12.2019, Ra 2019/13/0091).

Da bei einer elektronischen Zustellung in die Databox der Zustellzeitpunkt auf die Sekunde genau bestimmbar ist, stellt sich in solchen Fällen die Frage, was unter einer gleichzeitigen Zustellung zu verstehen ist.

Hinsichtlich der präzisen, sekundengenauen Bestimmung des Zustellzeitpunkts von Abänderungsbescheiden und der Frage, unter welchen Umständen dies noch als gleichzeitige Zustellung gewertet werden kann, liegt nach derzeitiger Kenntnis keine einschlägige höchstgerichtliche Rechtsprechung vor.

Rechtliche Beurteilung des BFG

Ein neu (geänderter) Sachbescheid darf nicht vor der wirksamen Entscheidung über die Aufhebung (oder Wiederaufnahme) wirksam werden. Derartige Sachbescheide seien daher inhaltlich rechtswidrig und im Beschwerdeverfahren aufzuheben. Eine Heilungsmöglichkeit im laufenden Verfahren wurde vom BFG verneint.

Die gleichzeitig erfolgte behördliche Genehmigung der neuen Sach- und Aufhebungs- bzw Wiederaufnahmsbescheide ist laut Auffassung des BFG unbeachtlich, da derartige verfahrensrechtliche Bescheide nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH erst mit ihrer Zustellung – also nicht mit ihrer Genehmigung – wirksam werden.

Auch der Umstand, dass bei Zustellungen über den Postweg in der Regel der Zustellzeitpunkt eines Bescheides nur tageweise bestimmt werden kann, war laut Auffassung des BFG nicht zu berücksichtigen, da bei elektronischen Zustellungen der exakte Zustellungszeitpunkt sekundengenau feststellbar ist.

Somit ersetzt der neue Sachbescheid grundsätzlich aufgrund allgemeiner Derogationsregeln auch ohne eine (wirksame) verfahrensrechtliche Grundlage den alten Sachbescheid. Allerdings ist dieser neue Sachbescheid mangels Einhaltung der gebotenen Zustellabfolge mit Rechtswidrigkeit belastet und folglich im Beschwerdeverfahren bekämpfbar.

Eine Amtsrevision der Abgabenbehörde ist aktuell beim VwGH anhängig.

Auswirkungen auf die Praxis

Das Erkenntnis des BFG hat für die Praxis weitreichende Bedeutung. Künftig wird bei sämtlichen aufgrund eines Aufhebungs- oder Wiederaufnahmsbescheides neu erlassenen Sachbescheiden zu prüfen sein, ob diese nach dem zugrundeliegenden verfahrensrechtlichen Bescheid zugestellt wurden. Dies ist vor allem bei Feststellungen der Abgabenbehörde im Rahmen einer Außenprüfung von Bedeutung.

Anzumerken ist, dass das BFG strikt auf den elektronisch (sekundengenau bestimmbaren) Zustellzeitpunkt abgestellt hat. Teilweise handelte es sich um zeitliche Differenzen von nur wenigen Minuten. Folgt man der Sichtweise des BFG, würde eine bloß um wenigen Sekunden zu spät erfolgte Zustellung eines Aufhebungs- bzw Wiederaufnahmsbescheides den neuen Sachbescheid bereits mit Rechtswidrigkeit belasten.

Für die allgemeine Fristenberechnung ist grundsätzlich der Tag die kleinste Einheit (§ 108ff BAO). Vor diesem Hintergrund erscheint fraglich, ob iSd BFG-Entscheidungen eine am selben Tag erfolgte Zustellung des Aufhebungs- oder Wiederaufnahmebescheides den neuen Sachbescheid tatsächlich mit Rechtswidrigkeit belastet.

Die Finanzverwaltung hat im Rahmen einer Übergangsregelung vom 2. März 2026 bereits auf die ergangenen BFG-Entscheidungen reagiert: Da aufgrund der vom BFG geforderten Zustellabfolge noch an der Umsetzung einer angepassten technischen Lösung gearbeitet wird, sollen in solchen Fällen ab sofort Aufhebungsbescheide mittels RSa/RSb (Rückschein) zugestellt werden und die entsprechenden Indikationen im jeweiligen IT-Verfahren aktiviert werden. Sollte auch diese Lösung nicht in Frage kommen, so hat künftig die Zustellung durch manuelle Ausfertigung zu erfolgen.

Die weitere Entwicklung bleibt mit Spannung abzuwarten.

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